我國現行法律制度下，海關和稅務機關作為征稅主體，負責不同領域的稅收征收及稅務制度的管理。從征稅對象來講，海關負責征收關稅及進出口環節的增值稅和消費稅，稅務機關主要負責國內稅收，共同維護國家經濟秩序與國家財政收入。對破產清算而言，海關關稅及代征稅的認定與海關監管財產的處置清償關乎破產程序的順利推進，對破產程序的順利推進產生較大影響。本文通過對海關“關稅”債權與其監管貨物處置分析，就處理“關稅”債權與海關監管貨物提供思考。

在企業破產清算中，海關有權依法申報破產債權，海關“關稅”債權依法屬于稅款債權的，按稅款債權予以清償。狹義的關稅是指海關部門根據《海關法》第五十三條規定，對準許進出口的貨物、進境物品，依法征收的稅收，屬于國家稅收的來源之一。海關向管理人申報的“關稅”債權不僅僅指狹義的關稅，除關稅以外的與進出口貨物相關的稅款本金及利息、滯納金以及罰款等也可依法申報。

與稅務機關申報稅款債權一樣，對海關申報的債權，不能一概認定為稅款債權，應當嚴格根據債權內容加以區別、認定，以保障破產清算程序中債權審查認定合法，為全體債權人公平清償提供堅實基礎。破產人欠付海關關稅及進口環節增值稅、消費稅等“正稅”依法屬于稅款債權；對于“正稅”產生的滯納金、利息以及海關罰款等債權，應當根據《最高人民法院關于適用<中華人民共和國企業破產法>若干問題的規定（三）》第三條、《最高人民法院關于稅務機關就破產企業欠繳稅款產生的滯納金提起債權確認之訴應否受理問題的批復》以及《最高人民法院關于審理企業破產案件若干問題的規定》第六十一條規定，破產申請受理前，破產人欠繳稅款等產生的滯納金依法應當屬于普通債權，破產申請受理后發生的滯納金以及因欠繳稅款產生的利息、罰款不屬于破產債權。

因此，海關申報債權中，關稅及代征進口環節增值稅及消費稅稅款本金應當屬于稅款債權，依法優先于普通債權受償。關稅及代征稅款產生的利息、滯納金以及罰款等，應當認定為普通債權。

一般情形下，“關稅”清繳是海關手續的環節之一。我國《海關法》第二十三條、第三十七條規定，進口貨物自進境起到辦結海關手續止，出口貨物自向海關申報起到處境止，過境、轉運和通運貨物自進境起到出境止應當接受海關監管。海關監管貨物未經海關許可，不可開拆、提取、交付、發運、調換、改裝、抵押、質押、留置、轉讓、更換標記、移作他用或者進行其他處置。人民法院判決、裁定或者有關行政執法部門決定處理海關監管貨物的，應當責令當事人辦結海關手續。

海關手續是進出口貨物收貨人和發貨人或者其代理人應當向海關申請進出口履行海關規定的辦理手續，接受海關的監督和檢查的過程，主要包括：申報、查驗、征稅、放行等手續。

根據我國《海關法》四十七條規定，進出境物品的所有人應當向海關如實申報，并接受海關查驗。進出口貨物發貨人或收貨人以及其代理人，應當在規定期間內按照海關規定的格式填寫進出口貨物的報關單，附有關貨物運輸、商業單據以及符合進出口的批準文件，向海關申報，接受海關檢查。

根據《海關法》第二十八條，進出口貨物應當接受海關查驗。海關依據報關單對進出口貨物進行實際檢查，核對報關單填報內容與實際貨物名稱、數量、規格等是否相符，有無瞞報、漏報、錯報等情況。海關查驗時，進口貨物的收貨人、出口貨物的發貨人應當到場，并負責搬移貨物，開拆和重封貨物的包裝。在特殊情形下，海關認為必要時，可以徑行開驗、復驗或者提取貨樣。

海關根據《中華人民共和國進出口稅則》規定的稅率對進出口貨物征收進出口關稅，以及代征進口環節增值稅、消費稅等。根據《海關法》第六十條規定，進出口貨物的納稅義務人，應當自海關填發稅款繳款書之日起十五日內繳納稅款；逾期繳納的，由海關征收滯納金。納稅義務人或扣繳義務人應當依法繳納海關關稅及代征稅款。

《海關法》第二十九條規定，除海關特準的外，進出口貨物在收發貨人繳清稅款或者提供擔保后，由海關簽印放行。海關在接受進出口貨物報關單，并依法審核報關單據、查驗貨物、征收關稅、代征稅費后，方可對進出口貨物作出結束海關現場監管，并放行貨物。

根據現行《海關法》，進出口貨物未辦理完結海關手續前，貨物接收方無法實現對貨物的接管、使用、處置等。海關監管貨物因未能完成清關手續，其處置權利受《海關法》第三十七條第三款限制，在處置海關監管貨物時，應當辦結海關手續。受此規定影響，企業破產清算程序下，海關要求將辦結海關手續作為管理人處置海關監管貨物的必要前提，變相將海關“關稅”債權清償順序提前，與《企業破產法》第一百一十三條規定的清償順序沖突，給破產實踐帶來極大障礙，損害全體債權人合法權益，破壞破產秩序。

從法律適用規則講，《海關法》與《企業破產法》均為全國人大常委會作出，屬于同一法律位階，但《海關法》規定是針對企業正常情形下的一般性普適規則，屬于“一般法”，而《企業破產法》是破產企業因“資不抵債”被迫進行破產適用的規則，是處于非正常狀態下的清理程序，屬于“特別法”。當二者沖突時，優先適用特別法，即就同一事項當《海關法》與《企業破產法》沖突時，應當優先適用《企業破產法》。在企業破產清算中，債務人被宣告破產后，債務人財產稱為破產財產。破產企業作為海關監管貨物接收方的，即使未辦結海關手續，其所有權歸破產企業不存在爭議，依法屬于破產財產，應當根據《企業破產法》相關規定處置。

根據《企業破產法》第二十五條、第一百一十一條規定，在破產清算中，管理和處分債務人財產是管理人應當履行的法定職責，管理人應當及時擬定破產財產變價方案提交債權人會議討論。根據《最高人民法院關于適用<中華人民共和國企業破產法>若干問題的規定（三）》第十五條規定，管理人處分債務人重大財產的，應當事先制作財產管理或者變價方案并提交債權人會議進行表決，債權人會議表決未通過的，管理人不得處分。根據《企業破產法》第一百一十二條規定，海關監管貨物屬于國家限制轉讓財產，管理人處置破產財產時應當考慮海關監管貨物的特殊性，在編制破產財產變價方案時，按照《海關法》對監管貨物的處置變現規則處置。

1.處置主體

根據《企業破產法》規定，管理人負責破產企業財產管理和處置。企業破產法規定不得拍賣或者限制轉讓的財產根據國家相關規定方式處置。上述規則并未排除管理人對不能采取拍賣或者限制轉讓財產的處置權利，僅是對管理人處置該等破產財產的變現方式進行了規定。

因此，在破產清算程序中，對海關監管的貨物處置，不論是否已經完成清關手續，均不影響破產管理人對財產的處置權利。但不論采取何種處置措施，均應取得海關同意，海關部門可依據《海關法》第二十九條規定，將其監管貨物特許放行，由管理人處置。

2.處置方式

在破產清算程序中，破產企業因發生進出口行為而受到海關監管貨物，可以采取拍賣、變賣、銷毀、結轉或退運等方式處置。

（1）拍賣或變賣

拍賣和變賣是破產清算中最普遍的財產處置方式，在取得海關同意下，破產管理人對海關監管貨物可以采取拍賣或變賣方式處置。拍賣或變賣具體流程可與海關部門提前溝通、協商，確保海關監管貨物處置合法合規。一般貨物，可由管理人公開拍賣處置，但涉及特定貨物如成品油，經鑒定不符合國家標準的，可以采取定向變賣方式，向中石油、中石化等企業定向處置變現，如煙草專賣品，按規定應委托國家煙草主管部門批準的具備相關銷售資質的企業拍賣或收購。

（2）銷毀

破產企業海關監管貨物如因不符合國家標準，屬于邊角料、殘次品、副產品等情形的，管理人無法拍賣變現。在該種情形下，海關監管貨物無法在國內銷售，可以向海關申報并由有相關資質的單位進行無害化銷毀處理。

（3）結轉或退回

破產企業尚在海關監管期內的報稅貨物，如經海關同意，可以出售給同樣享受稅收優惠政策的外商投資企業，但應當向審批機關申請辦理批準手續，然后向海關辦理結轉手續。如無法在國內銷售但境外銷售方同意解除進口買賣合同，可以經海關同意辦理審批手續后，退回境外，實現海關監管貨物的合法處置。

正如上述所述，破產清算中應當優先適用《企業破產法》規定，按企業破產法的規定清償。海關監管貨物處置款在支付完海關監管貨物處置稅費后，剩余款項納入破產財產中，按照《企業破產法》第一百一十三條規定，優先清償破產費用和共益債務后，按照職工債權、稅款債權、普通債權的順序進行分配。